Einkommensteuer

BFH zur Einzahlung in die Kapitalrücklage, um Bürgschaftsinanspruchnahme zur vermeiden

Der Bundesfinanzhof hat sich in einer aktuellen Entscheidung zur der Frage geäußert, ob die Ablösung von Gesellschaftersicherheiten über den Umweg einer Einzahlung in das Eigenkapital generell zu nachträglichen Anschaffungskosten gem. § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG führt.

Mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG ist die gesetzliche Grundlage für die bisherige Rechtsprechung zur Berücksichtigung von Aufwendungen des Gesellschafters aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen als nachträgliche Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 EStG entfallen. Aufwendungen des Gesellschafters aus einer Einzahlung in die Kapitalrücklage zur Vermeidung einer Bürgschaftsinanspruchnahme führen nach dem nun veröffentlichten Urteil des Bundesfinanzhofs vom 20.07.2018 – IX R 5/15 zu nachträglichen Anschaffungskosten auf seine Beteiligung.

Im Urteilsfall hatte ein GmbH-Gesellschafter eine Bürgschaft für Bankverbindlichkeiten der Gesellschaft übernommen. Mit Blick auf die drohende Inanspruchnahme aus der Bürgschaft, die bevorstehende Vollstreckung in ein als Sicherheit dienendes privates Grundstück sowie die drohende Liquidation der Gesellschaft leistete er - ebenso wie weitere Familiengesellschafter - eine Zuführung in die Kapitalrücklage der GmbH. Ein Teil der Einzahlung stammte aus der mit der Gläubigerbank abgestimmten Veräußerung des besicherten Grundstücks. Die GmbH verwendete das Geld planmäßig dazu, ihre Bankverbindlichkeiten zu tilgen. Durch Erfüllung der Hauptschuld wurden auch die Bürgen von der Haftung frei. Der Kläger und seine Mitgesellschafter veräußerten im Anschluss daran ihre Geschäftsanteile für 0 Euro. In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2010 machte der Gesellschafter einen Verlust aus der Veräußerung seines GmbH-Anteils i.S. des § 17 EStG geltend, der sich aus der übernommenen GmbH-Stammeinlage und der Kapitalzuführung ergab. Das Finanzamt berücksichtigte demgegenüber lediglich den Verlust der eingezahlten Stammeinlage.

Einspruch und Klage des Klägers blieben erfolglos.

Einzahlung in die Kapitalrücklage ist eine Zuzahlung nach § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB

Der BFH gab dem Gesellschafter Recht. Das Finanzgericht habe die Einzahlungen in die Kapitalrücklage zu Unrecht nicht als nachträgliche Anschaffungskosten des Klägers bei der Berechnung seines Veräußerungsverlusts berücksichtigt.

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Der Senat führt damit seine vor dem Hintergrund der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen vom 23.10.2008 geänderte Rechtsprechung zur Anerkennung nachträglicher Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 EStG (Urteil vom 11.07.2017 - IX R 36/15) fort.

Nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung sind nach dieser Rechtsprechung nur solche Aufwendungen des Gesellschafters, die nach handels- und bilanzsteuerrechtlichen Grundsätzen (vgl. § 255 HGB) zu einer offenen oder verdeckten Einlage in das Kapital der Gesellschaft führen. Die - freiwillige und ohne Gewährung von Vorzügen seitens der Kapitalgesellschaft erbrachte - Einzahlung eines Gesellschafters in die Kapitalrücklage, wie sie der klagende Gesellschafter im Urteilsfall geleistet habe, sei handelsbilanzrechtlich als Zuzahlung i.S. des § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB zu qualifizieren, stellten die Richter des Bundesfinanzhofs in der Entscheidungsbegründung fest.

Einzahlung als nachträgliche Anschaffungskosten bei Verlustberechnung zu berücksichtigen

Steuerrechtlich handele es sich um eine Einlage des Gesellschafters in das Gesellschaftsvermögen; hierdurch erhöhten sich auch die Anschaffungskosten des Gesellschafters für seine Beteiligung. Der von ihm insoweit getragene Aufwand sei daher bei der Berechnung seines Verlusts aus der Veräußerung der GmbH-Anteile als nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen.

Vorgehen des Gesellschafters ist kein Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten

Der steuerrechtlichen Anerkennung stehe auch nicht entgegen, dass die der Kapitalrücklage zugeführten Mittel von der GmbH gerade dazu verwendet wurden, jene betrieblichen Verbindlichkeiten abzulösen, für die der Gesellschafter gegenüber der Gläubigerbank Sicherheiten gewährt hatte. Unerheblich sei auch, mit welchem Wert ein Rückgriffanspruch des Gesellschafters gegen die GmbH zu bewerten gewesen wäre (oder ob er mit einem solchen Anspruch ausgefallen wäre), wenn die Gläubigerbank in die von ihm gegebenen Sicherheiten vollstreckt oder ihn im Rahmen seiner Bürgschaftsverpflichtung in Anspruch genommen hätte. Auch sei in der vom Gesellschafter gewählten Vorgehensweise auch keinen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts i.S. des § 42 Abs. 1 Satz 1 AO zu erkennen, da die Ausstattung einer Gesellschaft mit Eigenkapital nicht den Wertungen des Gesellschaftsrechts widerspreche.

Quelle: PM des Bundesfinanzhofs Nr. 61/2018 vom 21.11.2018

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(ESV/fl)

Programmbereich: Steuerrecht